+7 (499) 322-30-47  Москва

+7 (812) 385-59-71  Санкт-Петербург

8 (800) 222-34-18  Остальные регионы

Звонок бесплатный!

Условное обязательство и особенности отражения в бухгалтерском учете 2019 год

Бухучет в сельском хозяйстве», 2011, N 9

В статье рассматриваются вопросы оценки и отражения в бухгалтерском учете и отчетности оценочных резервов, условных активов и условных обязательств с учетом требований Положения по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010), которое заменило Положение по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» ПБУ 8/01.

Положение по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010) (далее — Положение), утвержденное Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н, заменило ранее действовавшее Положение по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» ПБУ 8/01 (далее — ПБУ 8/01). Его обязаны применять все организации, в т.ч. и сельскохозяйственные за исключением кредитных организаций. Субъекты малого предпринимательства имеют право не применять Положение при условии, что они не эмитируют публично размещаемые ценные бумаги.

Принятие новой версии Положения было обусловлено необходимостью сближения российских положений по бухгалтерскому учету (РПБУ) с международными, а именно с МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы»; повышения прозрачности отчетности; устранения несоответствия между различными нормативно-правовыми актами.

В соответствии с п. 4 Положения оценочное обязательство — это обязательство организации, по которому нельзя точно определить срок исполнения и (или) величину. Для его признания необходимо одновременное исполнение трех условий:

  1. наличие обязанности, возникшей вследствие прошлых событий хозяйственной жизни, исполнения которой нельзя избежать;
  2. вероятность, что из-за исполнения оценочного обязательства произойдет уменьшение экономических выгод;
  3. возможность обоснованно оценить величину обязательства.

Условное обязательство — обязательство организации, которое возникает в результате прошлых событий хозяйственной деятельности, но его наличие зависит от будущих неопределенных событий, не контролируемых организацией.

Пример. Вновь созданное предприятие продает товары с гарантийным сроком обслуживания. Невозможно оценить, какая сумма будет потрачена на гарантийный ремонт, так как нет данных прошлых лет. Обязательство по гарантийному обслуживанию — условное.

Условный актив — актив организации, который возникает в результате прошлых событий хозяйственной деятельности, и его наличие зависит от будущих неконтролируемых событий.

Пример. Организация подала в суд иск к должнику, который должен вернуть организации часть товаров и заплатить неустойку. Контролировать решение суда организация не может. Возможный возврат товаров является условным активом.

При определении величины оценочного обязательства необходимо учитывать три обстоятельства:

  1. оценка должна быть достоверной;
  2. оценка должна определяться на основе имеющихся фактов хозяйственной жизни, а также при необходимости на основе мнений экспертов;
  3. обоснованность оценки должна быть документально подтверждена.

Пунктом 17 Положения предусмотрены два варианта определения величины оценочного значения в зависимости от равенства между собой величин, влияющих на его оценку.

По первому варианту оценка определяется как средневзвешенная величина из набора значений, не равных между собой. Если величина оценочного обязательства определяется путем выбора из набора значений, то в качестве такой величины принимается средневзвешенная величина, которая рассчитывается как среднее из произведений каждого значения на его вероятность.

По второму варианту оценка определяется как среднее арифметическое из наибольшего и наименьшего значений. Если величина оценочного обязательства определяется путем выбора из интервала значений и вероятность каждого значения в интервале равновелика, то в качестве такой величины принимается среднее арифметическое из наибольшего и наименьшего значений интервала.

В соответствии с п. 9 Положения для учета оценочных обязательств применяется счет 96 «Резервы предстоящих расходов». В зависимости от его характера величина оценочного обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы, либо включается в стоимость актива.

Если сумма признанного оценочного обязательства недостаточна, то п. 21 Положения затраты по погашению обязательства отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке.

Решение: В бухгалтерском учете СПК «Перспектива» должны быть сделаны следующие бухгалтерские записи (табл. 2).

При избыточности величины признанного оценочного обязательства ее неиспользованная часть, согласно п. 22 Положения, отражается в составе прочих доходов организации.

Решение: В бухгалтерском учете СПК «Перспектива» должны быть сделаны следующие бухгалтерские записи (табл. 3).

В соответствии с п. 14 Положения условные обязательства и условные активы в бухгалтерском учете не признаются. Информация о них подлежит раскрытию в бухгалтерской отчетности.

Положение впервые ввело в отечественную учетную практику процедуру дисконтирования. В нем определено, что если предполагаемый срок исполнения оценочного обязательства превышает 12 месяцев после отчетной даты (или меньший срок, установленный организацией в учетной политике), то такое оценочное обязательство оценивается по стоимости, определяемой путем дисконтирования его величины (по приведенной стоимости).

Коэффициент дисконтирования (КД) определяется по формуле:

где СД — ставка дисконтирования;

n — период дисконтирования оценочного обязательства в годах.

Ставка дисконтирования должна отражать текущие рыночные оценки временной стоимости денег, риски, неопределенности и не отражать суммы уменьшения налога на прибыль.

Решение: Коэффициент дисконтирования рассчитывается по формуле:

Приведенную стоимость оценочного обязательства, а также расходы по его увеличению (проценты) составляют по годам:

  • на 31 декабря 2011 г. — 415 877 руб. (550 000 x 0,75614);
  • на 31 декабря 2012 г. расходы по увеличению оценочного обязательства (проценты) составят 62 381,55 руб. (415 877 x 0,15);
  • на 31 декабря 2013 г. расходы по увеличению оценочного обязательства (проценты) составят 71 738,78 руб. (478 258,55 x 0,15);

Порядок отражения в бухгалтерском учете СПК «Перспектива» операций по отражению в учете оценочных обязательств с учетом их дисконтирования приведен в табл. 4.

Корреспонденция счетов бухгалтерского учета при отражении оценочного обязательства по приведенной стоимости

В Положении не указано, следует ли отражать дисконтирование в промежуточной бухгалтерской отчетности. Однако в силу того что промежуточная отчетность является составной частью бухгалтерской отчетности организации и в целях достижения сопоставимости показателей бухгалтерской отчетности, прочие расходы необходимо отражать ежемесячно.

Раскрытие информации об оценочных обязательствах, условных активах и условных обязательствах в бухгалтерской отчетности

Оценочные обязательства в бухгалтерском балансе, в соответствии с п. 19 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, должны отражаться в зависимости от срока их обращения (погашения) как краткосрочные и долгосрочные обязательства. Поэтому в бухгалтерском балансе должны найти отражение долгосрочные и краткосрочные оценочные обязательства. В форме бухгалтерского баланса, утвержденного Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н, не предусмотрена специальная строка для учета данных показателей. В разделе «Долгосрочные обязательства» есть статья «Резервы под условные обязательства». Действующая форма бухгалтерского баланса была утверждена на основании ПБУ 8/01, в котором регламентировался учет резервов под условные обязательства. Положение ввело новую терминологию, в том числе и «оценочные обязательства». Поэтому, на наш взгляд, информацию о долгосрочных оценочных обязательствах необходимо отражать именно по этой статье бухгалтерского баланса. Краткосрочные оценочные обязательства следует отразить в разделе «Краткосрочные обязательства» по статье «Резервы предстоящих расходов» в общей сумме вместе с резервами, создаваемыми организацией, указав их детализацию в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

Информация об условных активах и обязательствах также должна отражаться в бухгалтерской отчетности, но с учетом их условного характера сведения о них следует представлять в пояснительной записке. Должны быть раскрыты их характер, их оценочное значение или диапазон оценочных значений, а по условному обязательству — еще и неопределенности, существующие в отношении срока исполнения и (или) величины обязательства, и возможность поступлений в результате встречных требований или требований к третьим лицам в возмещение расходов, которые организация понесет при исполнении обязательства.

Максимова Н. Н., бухгалтер — консультант

ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности» заменено на ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы». О его применении на практике – в нашей статье.

Начало действия

К сожалению, менять правила придется задним числом. ПБУ 8/2010 (утверждено приказом Минфина России от 13 декабря 2010 г. № 167н) вступило в силу с бухгалтерской отчетности 2011 года. Аналогичным образом приказом Минфина России от 24 декабря 2010 г. № 186н отменен пункт 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, который регламентировал порядок создания резервов предстоящих расходов (данное изменение напрямую связано с применением рассматриваемого ПБУ).

Поскольку бухгалтерская отчетность 2011 года охватывает период с 1 января по 31 декабря 2011 года, оба документа начали действовать с 1 января 2011 года. Это означает, что нужно внести коррективы в учетную политику на 2011 год и при необходимости (когда с начала года операции были отражены по-старому) сделать исправительные записи, так как приказ № 167н официально опубликован 16 февраля 2011 года, а приказ № 186н – 28 марта 2011 года.

Изменение учетной политики производится с начала отчетного года за исключением случаев, когда иное обусловливается причиной такого изменения (п. 12 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»). В нашем случае иная причина имеется – появление новых нормативных актов, действие которых распространяется на весь отчетный период. Уточним: речь идет только о дате изменения учетной политики (внесенные поправки должны применяться с начала года).

Это интересно:  Облигации государственного сберегательного займа и их перспективы 2019 год

Итак, начиная с 1 января 2011 года из бухучета исчезло понятие резервов предстоящих расходов и появились новые понятия, о которых мы и поговорим.

Сфера применения

Льгота для малых предприятий, не являющихся эмитентами публично размещаемых ценных бумаг, сохранена. Им применять ПБУ 8/2010 необязательно. Остальные строительные компании должны руководствоваться данным Положением. При этом следует учесть, что документ не действует в отношении:

– договоров, по которым на отчетную дату хотя бы одна сторона не выполнила полностью своих обязательств (за исключением заведомо убыточных договоров);

– резервного капитала (счет 82 «Резервный капитал) и иных резервов, формируемых из нераспределенной прибыли;

– оценочных резервов (счета 14, 59, 63) – их учет регулирует ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений»;

– сумм, влияющих впоследствии на величину налога на прибыль (счета 09, 77), учитываемых в соответствии с ПБУ 18/02.

Понятие «условный факт хозяйственной деятельности» больше не применяется. Теперь введены в оборот три основных понятия: оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы.

Оценочное обязательство – обязательство с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения. Оно может возникнуть из норм законодательных и иных нормативных правовых актов, судебных решений, договоров либо в результате действий организации.

Условные обязательства (условные активы) возникают вследствие прошлых событий хозяйственной жизни организации, когда существование обязательства (актива) обусловлено наступлением (ненаступлением) неопределенных событий, не контролируемых организацией. К данной категории относятся и некоторые оценочные обязательства, если их величину нельзя обоснованно оценить или если уменьшение выгод, необходимое для их исполнения, маловероятно. Условные обязательства и активы в бухучете не признаются. Информация о них раскрывается в пояснениях к бухгалтерской отчетности, если существует вероятность уменьшения (поступления) экономических выгод (п. 25, 27 ПБУ 8/2001).

Условия признания оценочных обязательств

В бухучете признаются только оценочные обязательства, причем при одновременном соблюдении следующих условий:

– у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой нельзя избежать. В случае сомнения организации в наличии такой обязанности, она признает оценочное обязательство, если в результате анализа всех обстоятельств и условий, включая мнения экспертов, более вероятно, чем нет, что обязанность существует;

– уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;

– величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.

При несоблюдении первого условия создавать оценочное обязательство не нужно. Если же первое условие выполняется, но не соблюдаются второе и (или) третье условия, бухгалтеру следует признать не оценочное, а условное обязательство без отражения в бухучете.

Учитывая приведенные требования, необходимость признавать оценочные обязательства может возникнуть в связи: с предстоящей реструктуризацией; с выявлением убыточности заключенного договора (если предусмотрены существенные штрафные санкции за его расторжение); с допущенными нарушениями законодательства, влекущими наложение штрафов; с участием организации в судебном разбирательстве (если есть вероятность проигрыша и можно обоснованно оценить сумму, которую придется заплатить), и др.

Предстоящие расходы

Обратите особое внимание: все три перечисленных условия должны соблюдаться и в случае, если бухгалтер намерен создать оценочное обязательство в отношении предстоящих расходов.

Так, например, сформировать оценочное обязательство под предстоящий ремонт основных средств нельзя. Ведь не исполняется первое условие: у организации нет обязанности выполнить ремонт, вытекающей из прошлых событий, которой нельзя избежать. Это остается фактом и в том случае, если проведение ремонта основных средств обязательно (в соответствии с какими — нибудь нормативными правовыми актами) и за его невыполнение предусмотрены штрафы. Но можно создать оценочное обязательство по предстоящим расходам на уплату штрафов (примеры приведены в приложении № 1 к ПБУ 8/2010).

Ожидаемые убытки и заведомо убыточные договоры

Обязательства в отношении ожидаемых убытков (от деятельности организации в целом либо отдельных подразделений, видов деятельности, продукции, работ, услуг и иных факторов) в бухгалтерском учете не отражаются (п. 12 ПБУ 8/2010). А вот по заведомо убыточным договорам, то есть по договорам, неизбежные расходы на исполнение которых превосходят поступления, ожидаемые от их исполнения, и прекратить исполнение которых в одностороннем порядке без существенных санкций невозможно, надо создать оценочное обязательство.

Определение величины оценочного обязательства

Наиболее достоверная оценка расходов представляет собой величину, необходимую непосредственно для исполнения обязательства. Определять ее следует на основании имеющихся фактов хозяйственной жизни организации, опыта по исполнению аналогичных обязательств, а при необходимости – мнений экспертов.

При выборе из набора значений исчисляется средневзвешенная величина, которая рассчитывается как среднее из произведений каждого значения на его вероятность.

По состоянию на 30 июня 2011 года ЗАО «Монолит» является участником (ответчиком) судебного разбирательства. Оценка вероятности возникновения оценочного обязательства производится на основании экспертного заключения. Эксперты считают более вероятным, что решение будет принято не в пользу организации. Сумма потерь может составить:

Вероятность первого и второго вариантов экспертами оценивается соответственно как 95 и 5 процентов.

Величина оценочного обязательства рассчитывается так:

Встречное требование – самостоятельный актив

Если организация уверена в поступлении экономических выгод по встречным требованиям при исполнении оценочного обязательства, эти требования учитываются в качестве самостоятельного актива (в размере, не превышающем соответствующего оценочного обязательства).

Обратите внимание: в балансе величина оценочного обязательства не уменьшается на величину такого актива. А вот в отчете о прибылях и убытках расходы, отражаемые при признании оценочных обязательств, представляются за вычетом доходов от поступлений по встречным требованиям.

Дисконтирование

Для оценки величины оценочного обязательства принципиальное значение имеет предполагаемый срок его исполнения. Если он превышает 12 месяцев после отчетной даты (или меньший срок, установленный в учетной политике), обязательство должно оцениваться по приведенной стоимости, исчисленной путем дисконтирования (п. 20 ПБУ 8/2010).

Коэффициент дисконтирования (КД) определяется по формуле:

где СД – ставка дисконтирования;

N – период дисконтирования оценочного обязательства в годах.

В дальнейшем нужно производить увеличение суммы оценочного обязательства в связи с ростом его приведенной стоимости на последующие отчетные даты по мере приближения срока исполнения (то есть отражать проценты).

Подрядная организация «Строй — Ком» устанавливает двухлетний гарантийный срок на выполненные строительно — монтажные работы (СМР). Согласно анализу данных за последние три года, необходимость устранения недостатков возникала в 8 процентах случаев, при этом фактические расходы составляли: в 6 процентах случаев – около 10 процентов договорной стоимости; в 2 процентах – порядка 25 процентов договорной стоимости. Значит, оценку величины обязательства, признаваемого в связи с предполагаемыми затратами на гарантийный ремонт, следует производить исходя из 1,1 процента договорной стоимости СМР (6% х 0,1 + 2% х 0,25).

Срок его погашения – два года после отчетной даты.

Ставку дисконтирования организация приняла равной 14 процентам. Рассчитаем коэффициент дисконтирования:

КД = 1 : (1 + 0,14) 2 = 0,76947.

Приведенная стоимость оценочного обязательства будет равна:

Таким образом, в годовой бухгалтерской отчетности за 2011 год оценочное обязательство отражается в размере 2539 тыс. руб., за 2012 год – в сумме 2895 тыс. руб., а за 2013 год – 3300 тыс. руб.

Учет оценочных обязательств

Оценочные обязательства учитываются на счете 96 «Резервы предстоящих расходов».

В зависимости от характера обязательства его величина относится:

– либо на расходы по обычным видам деятельности (например, в дебет счетов 20, 25, 26 и т. д.);

– либо на прочие расходы (в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», как, например, при формировании оценочных обязательств в отношении судебных расходов или заведомо убыточных договоров);

– либо включается в стоимость соответствующего актива.

В течение отчетного года в бухучете отражается сумма фактических расходов, связанных с выполнением этих обязательств, или кредиторская задолженность в корреспонденции со счетом учета резерва предстоящих расходов.

Использование резерва

По общему правилу оценочное обязательство может списываться в счет отражения затрат или признания кредиторской задолженности по выполнению только того обязательства, по которому оно было создано. При недостаточности суммы резерва затраты на погашение обязательства отражаются в обычном порядке (относятся на счета учета расходов и т. д.). При избыточности (как и в случае прекращения выполнения условий признания оценочного обязательства) неиспользованный остаток оценочного обязательства списывается на прочие доходы организации. Это не делается лишь при погашении однородных оценочных обязательств, возникающих от повторяющихся хозяйственных операций обычной деятельности организации (ранее признанные избыточные суммы относятся на следующие по времени оценочные обязательства того же рода непосредственно при их признании).

Отражение дисконтирования

При длительном сроке исполнения оценочного обязательства (свыше 12 месяцев) повышение его величины на последующие отчетные даты признается прочим расходом организации. Иными словами, начисляемые при этом проценты всегда относят в дебет счета 91.

Это интересно:  Восточный Экспресс: облигации банка и их основные характеристики 2019 год

Пример 4. Воспользуемся условиями примера 3.

При создании оценочного резерва по состоянию на 31 декабря 2011 года бухгалтер сделал запись:

Последующее начисление процентов (рост стоимости обязательства) отражается так.

Важно запомнить

Обоснованность признания и величина оценочного обязательства подлежат проверке в конце отчетного года, а также при наступлении новых событий, связанных с этим обязательством. По результатам проверки сумма оценочного обязательства может быть: увеличена (в порядке, установленном для признания оценочного обязательства – без включения в стоимость актива – при получении информации, позволяющей сделать уточнение); уменьшена; остаться без изменения; списана полностью (при получении дополнительной информации, позволяющей сделать вывод о прекращении выполнения условий признания оценочного обязательства).

В рамках реформирования национальной системы учета и финансовой отчетности Минфин продолжает обновлять бухгалтерские стандарты. В данной статье речь пойдет о новом ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (утверждено Приказом Минфина РФ от 13.12.2010 № 167н, опубликовано 16.02.2011), которое будет небезынтересно предприятиям жилищно-коммунальной сферы, имеющим многочисленные требования и обремененным различными обязательствами. Рассмотрим вопрос о применении непростого бухгалтерского стандарта, принимая во внимание международные правила учета и отчетности, которые использовались финансистами при разработке ПБУ 8/2010.

Немного о содержании нового стандарта

Если сравнить ПБУ 8/2010 с его «предшественником» (ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности»), то уже из названия видно, что стандарты отличаются. Новое положение устанавливает порядок отражения оценочных обязательств, условных обязательств и условных активов в бухгалтерском учете и отчетности организаций (за исключением кредитных организаций), в то время как прежний стандарт касался условных фактов хозяйственной деятельности и их последствий (условных активов и обязательств). В ПБУ 8/2010 к ним прибавилось оценочное обязательство, которое является самостоятельной категорией, предоставляющей дополнительную информацию руководству и иным пользователям отчетности о перспективах компании в будущем. Именно оценочному обязательству финансовое ведомство уделило основное внимание (то же самое сделано в международном аналоге МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы»). Впрочем, следует признать, что международный стандарт немного шире национального ПБУ.

Прежде чем рассматривать новое положение, обозначим исключения, на которые оно не распространяется. Итак, ПБУ 8/2010 не применяется в отношении:
– договоров, по которым по состоянию на отчетную дату хотя бы одна сторона не выполнила полностью своих обязательств, за исключением заведомо убыточных договоров, неизбежные расходы на исполнение которых превосходят поступления, ожидаемые от их исполнения. Не является заведомо убыточным договор, исполнение которого может быть прекращено в одностороннем порядке без существенных санкций ;
– резервного капитала и резервов, формируемых из нераспределенной прибыли организации;
– оценочных резервов;
– сумм, которые оказывают влияние на величину налога на прибыль организаций, подлежащего уплате в последующих отчетных периодах, согласно нормам ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».
Добавим: ПБУ 8/2010 может не применяться субъектами малого предпринимательства, за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг.

Стандарт опубликован и вступает в силу с отчетности 2011 года. Нужно ли применять его уже при составлении промежуточной отчетности за I квартал этого года? Ответ на данный вопрос утвердительный, ведь отчетность 2011 года – не только годовая, но и промежуточная бухгалтерская отчетность.

Условные активы и обязательства
Как правило, условные активы и обязательства возникают у организации вследствие прошлых событий ее хозяйственной жизни, когда наличие у такой организации актива или обязательства на отчетную дату зависит от наступления (ненаступления) одного или нескольких будущих неопределенных событий, не контролируемых организацией (п. 9, 13 ПБУ 8/2010). В международном стандарте МСБУ (IAS) 37 термин «условный» применяется к обязательствам и активам, которые не признаны из-за того, что их существование будет подтверждено только при наступлении (ненаступлении) одного или более будущих неопределенных событий, не находящихся полностью под контролем компании.

Условные активы обычно возникают из незапланированных или неожиданных событий, которые дают возможность поступлению в компанию экономических выгод. Примером может послужить иск, удовлетворения которого компания пытается достичь через судебный процесс, исход которого не определен. Условные активы не отражаются в бухгалтерском учете, поскольку это может привести к признанию дохода, который может быть никогда не получен. Однако когда организация уверена в получении дохода, соответствующий актив не является условным и его признание уместно в учете и отчетности.

Что касается условных обязательств, они также не признаются и не отражаются в качестве обязательств в бухгалтерском учете, поскольку представляют собой (п. 9 ПБУ 8/2010):
– возможные обязанности, существование которых зависит от наступления будущих неопределенных неконтролируемых событий (при этом нужно подтвердить, имеет ли компания действительную обязанность, которая может привести к оттоку ресурсов);
– существующие обязанности, уменьшение экономических выгод по которым не является вероятным, либо если не может быть проведена достаточно достоверная оценка суммы, необходимой для исполнения обязательства.

В частности, в качестве примеров условных обязательств можно назвать незавершенные на отчетную дату судебные разбирательства с возможным неблагоприятным исходом для организации, разногласия с налоговиками после проведения совместной сверки, прекращение одного или нескольких направлений деятельности организации. Компания должна не признавать условное обязательство в учете, а раскрывать его в годовой бухгалтерской отчетности.

Оценочные обязательства

Перед выявлением отличий оценочного обязательства от условного выделим общее: все оценочные обязательства можно считать условными, поскольку неопределенным является срок их исполнения (сумма). Вместе с тем термин «условный» применяется к обязательствам и активам, которые не признаны из-за того, что их существование будет подтверждено только при наступлении (ненаступлении) неопределенных будущих событий, не находящихся полностью под контролем компании. Оценочное же обязательство признается потому, что у бухгалтера есть большая доля уверенности в его возникновении:

– из норм правовых актов, судебных решений и договоров;

– в результате действий организации, которые (на основании случаев из практики или заявлений) свидетельствуют о том, что она принимает на себя определенные обязанности и, как следствие, у лиц возникают обоснованные ожидания, что обязанности будут выполнены.
В отличие от условного, оценочное обязательство признается в учете и, соответственно, отражается в основных формах отчетности. Для признания оценочного обязательства в бухгалтерском учете нужно соблюдение ряда условий (п. 5 ПБУ 8/2010) :

– у организации существует обязанность (вследствие прошлых событий ее хозяйственной жизни), исполнения которой она не может избежать;

– уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;
– величина такого обязательства может быть обоснованно оценена.
Одно из главных отличий оценочного обязательства от условного заключается в стоимостной оценке, необходимой для отражения данного обязательства в учете. Если величина оценочного обязательства может быть обоснованно определена, то условное обязательство может иметь весьма приблизительную стоимостную оценку (чаще всего это диапазон значений), которая представляется в качестве справочной информации в отчетности (п. 25 ПБУ 8/2010). Заметим: в силу п. 9 ПБУ 8/2010 к условным обязательствам также относится существующее на отчетную дату оценочное обязательство, не признанное в бухгалтерском учете вследствие того, что невозможно обоснованно оценить его величину либо уменьшение экономических выгод маловероятно.

Стоимостная оценка оценочного обязательства характеризуется ве-личиной, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расхо-дов, необходимых для расчетов по этому обязательству (п. 15 ПБУ 8/2010). То есть речь идет о том, сколько понадобится ресурсов, чтобы по состоянию на отчетную дату погасить долг или перевести его на другое лицо. Величина оценочного обязательства определяется на основе имеющихся фактов хозяйственной жизни организации, опыта в отношении исполнения аналогичных обязательств, а также мнений экспертов и специалистов (при необходимости) (п. 16 ПБУ 8/2010). В пункте 18 ПБУ 8/2010 дополнительно выделяются факторы, прини-маемые в расчет при определении оценочного обязательства:

– последствия событий после отчетной даты в соответствии с нормами ПБУ 7/98 «События после отчетной даты»;

– риски и неопределенности, присущие в той или иной степени признаваемому оценочному обязательству;

– будущие события, которые могут повлиять на величину оценочного обязательства (если существует достаточная вероятность того, что эти события произойдут в следующем периоде).

В то же время при оценке обязательства не принимаются в расчет следующие факторы:

– суммы уменьшения или увеличения налога на прибыль (отложенные налоги);

– ожидаемые поступления от продажи основных средств, товаров и иных активов, связанные с признаваемым оценочным обязательством;

– ожидаемые встречные требования или требования к другим лицам в возмещение расходов, которые организация может понести при исполнении оценочного обязательства.

Это интересно:  Досрочное погашение облигаций и особенности проведения процедуры 2019 год

Нормы п. 16 ПБУ 8/2010 предписывают позаботиться о документальном подтверждении обоснованности данной обязательству оценки (полагаем, что бухгалтер может оформить справку, в которой следует привести все факты, опыт и мнения экспертов, использованные для оценки). Для определения величины оценочного обязательства бухгалтеру нужно будет вспомнить математические формулы, которые применяются для учета вероятностных факторов. Так, оценка предполагает расчет, основанный на выборе одного из имеющихся значений, каждое из которых может иметь место с определенной долей вероятности. В случае одинаковой вероятности значений из интервала в качестве оценочного обязательства принимается среднее арифметическое из наибольшего и наименьшего значений интервала. Если же вероятности разные, величина оценочного обязательства равна средневзвешенному значению, где весами выступают вероятности каждого из значений (п. 17 ПБУ 8/2010).

Организация участвует в судебном процессе в качестве ответчика по иску поставщика, требующего погасить не только задолженность по договору, но и причиненный реальный ущерб. Эксперты сходятся во мнении, что судебное решение будет принято не в пользу управляющей компании. По приблизительным подсчетам сумма ее потерь составит от 100 до 200 тыс. руб. По итогам судебного разбирательства управляющая организация обязана возместить ущерб в размере 180 тыс. руб.

Произведем расчет величины оценочного обязательства (среднее арифме-тическое из наибольшего и наименьшего значений интервала по предполагаемому обязательству):
((100 + 200) / 2 = 150) тыс. руб.
Следовательно, оценочное обязательство по судебному разбирательству признается в размере 150 тыс. руб.
Для отражения оценочного обязательства в учете используется счет 96 «Резервы предстоящих расходов». В зависимости от характера обязательства его величина относится к расходам по обычным видам деятельности или к прочим расходам либо включается в стоимость актива, по которому от-ражается оценочное обязательство (п. 8 ПБУ 8/2010). Согласно п. 21 ПБУ 8/2010 в течение отчетного года при фактических расчетах по признанным оценочным обязательствам в бухучете отражается сумма затрат, связанных с выполнением обязательства, или соответствующая кредиторская задолженность в корреспонденции со счетом 96.

В рассматриваемой ситуации на основании решения суда у организации возникает задолженность перед контрагентом по возмещению убытков, по-этому оценочное обязательство списывается в корреспонденции со счетом 76.

В бухгалтерском учете организации будут составлены следующие проводки:

Говоря о содержании бухгалтерской отчетности, формируемой согласно МСФО, мы уже обращали ваше внимание на то, что их базовая идея состоит в том, что бухгалтерская отчетность должна максимально полно представить пользователям характеристики действительно существующего финансового положения фирмы. Реализация данного положения делает необходимым представление в отчетности не только оценок элементов картины финансового положения фирмы, которые являются следствием уже имевших место хозяйственных фактов, но и оценок, связанных с фактами хозяйственной жизни, имеющими вероятностную природу.

В таких случаях то, произойдет или не произойдет факт хозяйственной жизни, определяется только имеющей место вероятностью его совершения. Но при этом информация о таком потенциальном событии настолько важна для пользователей отчетности, что представление в ней вероятностных данных делает ее более достоверной.

Наибольшая степень неопределенности в наступлении факта имеет место, когда в соответствии с МСФО мы должны признать в отчетности условные обязательства и условные активы.

Говоря о содержании бухгалтерской отчетности, формируемой согласно МСФО, мы уже обращали ваше внимание на то, что их базовая идея состоит в том, что бухгалтерская отчетность должна максимально полно представить пользователям характеристики действительно существующего финансового положения фирмы. Реализация данного положения делает необходимым представление в отчетности не только оценок элементов картины финансового положения фирмы, которые являются следствием уже имевших место хозяйственных фактов, но и оценок, связанных с фактами хозяйственной жизни, имеющими вероятностную природу.

В таких случаях то, произойдет или не произойдет факт хозяйственной жизни, определяется только имеющей место вероятностью его совершения. Но при этом информация о таком потенциальном событии настолько важна для пользователей отчетности, что представление в ней вероятностных данных делает ее более достоверной.

Наибольшая степень неопределенности в наступлении факта имеет место, когда в соответствии с МСФО мы должны признать в отчетности условные обязательства и условные активы.

МСФО (IAS) 37 определяет условное обязательство как:
«(а) возможное обязательство, которое возникает из прошлых событий, и наличие которого будет подтверждено только наступлением или ненаступлением одного или нескольких будущих событий, возникновение которых неопределенно и которые не полностью находятся под контролем предприятия; или
(b) существующее обязательство, которое возникает из прошлых событий, но не признается, так как:
(i) не представляется вероятным, что для урегулирования обязательства потребуется выбытие ресурсов, содержащих экономические выгоды; или
(ii) величина обязательства не может быть измерена с достаточной степенью надежности»
.

Иными словами, под условными обязательствами понимаются такие обязательства, которые не могут быть признаны в бухгалтерском балансе в силу того, что они не отвечают либо определению обязательства, либо критериям его признания.

Пункт (а) определения условного обязательства указывает на обязательство, существование которого возможно только в силу совершившихся в прошлом событий. Для того чтобы такое обязательство могло рассматриваться как существующее и было признано, в будущем должно произойти (или не произойти) одно или несколько событий, которыми компания не управляет.

В пункте (b) рассматривается существующее обязательство, но непризнаваемое по причине того, что: (1) либо отток ресурсов в случае его исполнения не является вероятным, (2) либо количественное значение обязательства не имеет надежной оценки. Однако в том случае, когда составляется консолидированная отчетность группы компаний при объединении бизнеса, условные обязательства, если им можно дать оценку, признаются в бухгалтерском балансе. Кроме того, если существует обязанность, по которой компания солидарно и раздельно ответственна, то оно является условным обязательством в части ожидаемого урегулирования иными сторонами. В этом случае компания должна признать оценочное обязательство* в части обязанности, которую должна будет урегулировать путем затрат собственных ресурсов, если их можно надежно оценить.

Примечание:
* Читайте также статьи из рубрики «Международные стандарты финансовой отчетности» в номерах 6-8 журнала «БУХ.1С» за 2010 год.

Следует обратить внимание на то, что, решая вопрос о признании обязательства, менеджмент организации должен дать оценки его (обязательства) вероятностным характеристикам. В Стандарте специально подчеркивается, что смысл понятия «вероятный» сводится к тому, что соответствующее будущее событие скорее совершится, чем нет, что отвечает трактовке данного термина в US GAAP. Это означает, что вероятность наступления события превышает 50 %. Если же «отток ресурсов в случае его исполнения не является вероятным», то вероятность оттока ресурсов равна менее 50 %. Стандарт не дает характеристики термина «возможный», однако, руководствуясь трактовкой US GAAP, можно рассматривать его как означающий вероятность наступления события ниже 50 %.

Приведем пример условного обязательства, который дается в методических разработках Совета по МСФО.

В судебном иске, возбужденном против компании, группа людей требует компенсации ущерба, причиненного их здоровью в результате загрязнения окружающей среды, которое, как они полагают, было вызвано деятельностью компании. Вина компании представляется сомнительной, поскольку аналогичным бизнесом в этой же местности занимается много других компаний, и остается неочевидным, какая из них является источником утечки вредных веществ. Компания отрицает свою вину, поскольку принимает меры по защите окружающей среды. Однако истинный виновник станет известным только после проведения анализа деятельности компаний. Юристы компании ожидают, что постановление суда будет вынесено приблизительно через 2 года. Если компания дело проиграет, то компенсационные выплаты окажутся в диапазоне от 1 до 30 млн д. е.

На основе приведенных выше фактов можно считать неопределенным, есть ли у компании существующая обязанность — это решит суд. Если, принимая во внимание всю имеющуюся информацию, мы можем сказать, что становится вероятным, что компания выиграет дело, тогда у компании есть возможная обязанность и, следовательно, условное обязательство. Если, принимая во внимание всю имеющуюся информацию, следует признать вероятность того, что компания дело проиграет, тогда у компании есть существующая обязанность и, следовательно, обязательство с неопределенным сроком и величиной, то есть оценочное обязательство.

Сопоставляя правила отражения информации об обязательствах, можно их представить в следующем виде:

Статья написана по материалам сайтов: wiseeconomist.ru, www.audit-it.ru, www.klerk.ru, buh.ru.

»

Помогла статья? Оцените её
1 Star2 Stars3 Stars4 Stars5 Stars
Загрузка...
Добавить комментарий

Adblock detector